Организация-комиссионер, определяющая доходы и расходы для целей исчисления налога на прибыль кассовым методом, заключила договор комиссии на реализацию товара комитента от своего имени. Денежные средства поступили от покупателя в следующем месяце. Для целей исчисления НДС моментом определения налоговой базы является день оказания услуг...

Организация-комиссионер, определяющая доходы и расходы для целей исчисления налога на прибыль кассовым методом, заключила договор комиссии на реализацию товара комитента от своего имени. Установленная комитентом цена товара составляет 118 000 руб. Товар реализован в сентябре за 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб. В этом же месяце комитентом утвержден отчет комиссионера.
Сумма вознаграждения комиссионера составляет 18 000 руб. (в том числе НДС 2746 руб.) и удерживается из средств, полученных от покупателя. Денежные средства поступили от покупателя в следующем месяце. Для целей исчисления НДС моментом определения налоговой базы является день оказания услуг.
В соответствии с п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии организация (комиссионер) обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок по реализации товара комитента от своего имени, но за счет комитента. Размер и порядок уплаты комиссионного вознаграждения устанавливаются в договоре комиссии (п. 1 ст. 991 ГК РФ).
Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего (п. 1 ст. 996 ГК РФ) и учитываются у комиссионера на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Организация реализовала товар комитента в сентябре и в этом же месяце утвержден отчет комиссионера. Поскольку комиссионер не отвечает перед комитентом за неисполнение третьим лицом сделки, заключенной с ним за счет комитента (п. 1 ст. 993 ГК РФ), то посреднические услуги комиссионера признаются оказанными на дату реализации товара комитента. По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Если комитент не имеет возражений по отчету, отчет считается принятым (ст. 999 ГК РФ).
Дебиторская задолженность покупателя за отгруженный ему товар комитента и кредиторская задолженность перед комитентом отражается по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, выручка организации от оказания услуг по договору комиссии является доходом от обычных видов деятельности, признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в п. 12 ПБУ 9/99, и отражается по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".
В целях исчисления налога на прибыль организации, определяющие доходы и расходы кассовым методом, датой получения дохода признают день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом (п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ).
Таким образом, доход от оказания посреднических услуг организация признает в бухгалтерском учете в сентябре, а в налоговом учете - в октябре. В связи с этим в сентябре возникает налогооблагаемая временная разница, которая приводит к возникновению отложенного налогового обязательства (п. п. 8, 12, 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 77 "Отложенные налоговые обязательства" (Инструкция по применению Плана счетов).
Уменьшение отложенного налогового обязательства производится в данном случае при поступлении денежных средств от покупателя (абз. 2 п. 18 ПБУ 18/02).
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи сентября 2005 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражена стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦товара, полученного от ¦ ¦ ¦ ¦передачи товара ¦
¦комитента ¦ 004 ¦ ¦118 000¦ на комиссию ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена реализация ¦ ¦ ¦ ¦ Товарная ¦
¦товара комитента ¦ 62 ¦ 76 ¦118 000¦ накладная ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦реализованного товара ¦ ¦ 004 ¦118 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена выручка от ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализации услуг по ¦ ¦ ¦ ¦ Отчет ¦
¦договору комиссии ¦ 76 ¦ 90-1 ¦ 18 000¦ комиссионера ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Начислен НДС по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализованным услугам ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(18 000 / 118 х 18) ¦ 90-3 ¦ 68 ¦ 2 746¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражено отложенное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговое обязательство ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦((18 000 - 2746) х 24%) ¦ 68 ¦ 77 ¦ 3 661¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи октября 2005 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Получены денежные ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦средства от покупателя ¦ 51 ¦ 62 ¦118 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Перечислены денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средства комитенту за ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вычетом удержанного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вознаграждения ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦(118 000 - 18 000) ¦ 76 ¦ 51 ¦100 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражено погашение ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦отложенного налогового ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦обязательства ¦ 77 ¦ 68 ¦ 3 661¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
10.10.2005