Подлежит ли обложению НДФЛ и ЕСН сумма денежной компенсации части отпуска, превышающей 28 календарных дней, выплачиваемая в соответствии со ст. 126 ТК РФ?

По мнению МНС России, изложенному в Письме от 08.07.2003 N 04-2-07/419-Щ738, предусмотренная положениями ст. 126 ТК РФ замена по письменному заявлению работника части отпуска денежной компенсацией не включена в перечень компенсаций, установленных ТК РФ в связи с исполнением трудовых обязанностей. Денежная компенсация, выплаченная работнику на основании письменного заявления за неиспользованный отпуск, не подпадает под действие п. 3 ст. 217 НК РФ и подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.
Однако, по мнению автора, указанная позиция налогового ведомства представляется необоснованной, поскольку п. 1 ст. 217 НК РФ установлено, что не облагаются НДФЛ иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. Следовательно, суммы денежной компенсации, выплаченной работнику за неиспользованный отпуск на основании письменного заявления в соответствии со ст. 126 ТК РФ, не подлежат налогообложению. Так, например, в Письме МНС России от 08.07.2002 N 04-1-069/269-Ш505 в ответе на частный запрос налогоплательщика было указано, что названная компенсация не относится к объекту налогообложения на основании п. п. 1 и 3 ст. 217 НК РФ.
В отношении ЕСН налоговое ведомство считает, что сумма такой компенсации облагается налогом в общеустановленном порядке (Письмо ФНС России от 22.09.2005 N 05-1-02/260). Аналогичная позиция выражена в Письме Минфина России от 24.06.2005 N 03-05-02-04/127.
Однако в арбитражной практике существуют несколько судебных решений, которыми названные суммы были признаны не подлежащими обложению ЕСН (см. Постановления ФАС УО от 08.06.2004 N Ф09-2284/04-АК, СЗО от 04.02.2005 N А26-8327/04-21, МО от 25.12.2003 N КА-А40/10704-03). Например, в Постановлении ФАС СЗО от 29.08.2005 N А05-17293/04-18 рассмотрена следующая ситуация. Налоговая инспекция считает, что если ст. 126 ТК РФ предусматривает возможность замены части отпуска, превышающей 28 календарных дней, денежной компенсацией по письменному заявлению работника, то указанная компенсация выплачивается по соглашению между работником и работодателем. Данное соглашение носит гражданско-правовой характер, а сама выплата компенсации не связана с выполнением работником трудовых обязанностей. Иными словами, компенсация за неиспользованный отпуск не может быть освобождена от налогообложения в соответствии с абз. 9 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.
Суд отметил, что выплата денежной компенсации работнику не является гражданско-правовой сделкой, а осуществляется во исполнение трудового законодательства в связи с трудовым договором. Поэтому довод о том, что предоставление компенсации не связано с исполнением работником трудовых обязанностей, является необоснованным. Именно наличие трудового договора с работником и исполнение им трудовых функций порождает обязанность работодателя предоставить отпуск, а при желании работника - компенсировать часть отпуска, превышающую 28 календарных дней, деньгами.
Таким образом, сумма выплаченной работнику компенсации за неиспользованный отпуск не подлежит налогообложению в соответствии с абз. 9 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ как компенсационная выплата, связанная с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
Автор полагает, что налогоплательщики, оценив судебные издержки, должны самостоятельно определиться с режимом налогообложения указанных выплат.
А.В.Зубарев
Эксперт журнала
"Актуальные вопросы
бухгалтерского учета
и налогообложения"
Подписано в печать
14.11.2005
"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 23