ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ЗАПАДНО - СИБИРСКОГО ОКРУГА от 23.01.2006 N Ф04-9830/2005(18918-А27-15) Решение о доначислении налога на прибыль признано незаконным, поскольку расходы на перечисление лицензионных платежей, произведенные налогоплательщиком до момента регистрации лицензионных договоров, являются экономически обоснованными; этот налогоплательщик также не обязан был уплачивать налог на добавленную стоимость (НДС) с оборотов по реализации путевок своим работникам.

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 23 января 2006 года Дело N Ф04-9830/2005(18918-А27-15)

(извлечение)
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа, рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области г. Белово на решение от 26.07.2005 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление апелляционной инстанции от 30.09.2005 по делу N А27-9589/05-6 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "КРУ-Сибирит" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области г. Белово о признании незаконным решения,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью "КРУ-Сибирит" (далее - ООО "КРУ Сибирит") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Кемеровской области г. Белово (далее - налоговый орган) о признании незаконным решения от 05.03.2005 N 117 в части доначисления налога на прибыль в размере 4773062 руб., налога на добавленную стоимость в размере 4272005 руб. и соответствующих сумм пени и штрафов.
Решением от 26.07.2005 Арбитражного суда Кемеровской области заявленные требования удовлетворены со ссылкой на их правомерность.
Постановлением апелляционной инстанции от 30.09.2005 решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе налоговый орган и его представитель в судебном заседании просит отменить состоявшиеся судебные акты в связи с нарушением норм материального и процессуального права. Считают, что затраты на оплату лицензионных платежей в части, касающейся использования "ноу-хау" до момента регистрации лицензионных договоров в установленном порядке, не могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Полагает, что заявителем неправомерно предъявлен к вычету из бюджета налог на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, выставленных продавцом ЗАО "Нитро-Сибирь" при приобретении у ООО "КРУ-Сибирит" товаров (работ, услуг) по лицензионным договорам.
Считает, что суммы, доначисленные по налогу на пользователей автомобильных дорог с суммы дебиторской задолженности за 2002 год, следовало отразить в декларации 2002 года.
Полагает, что реализация налогоплательщиком санаторно-курортных путевок является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Просит принять новое решение.
В отзыве на кассационную жалобу ООО "КРУ-Сибирит" и его представитель в судебном заседании считает доводы жалобы несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.
Проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для ее удовлетворения.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой поверки ООО "КРУ-Сибирит" по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет ряда налоговых платежей, в том числе налога на прибыль за период с 29.04.2002 по 31.12.2003, налога на добавленную стоимость за период с 29.04.2002 по 30.09.2004, налоговым органом составлен акт N 31, на основании которого принято решение от 05.03.2005 N 117 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Принятым решением налоговый орган доначислил к уплате налог на прибыль в сумме 4773062 руб., налог на добавленную стоимость в размере 4272005 руб. и соответствующие суммы пени и штрафов.
Основанием для доначисления налога на прибыль послужило неправомерное, по мнению налогового органа, отнесение налогоплательщиком на затраты 2002 - 2003 годов, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, расходов по выплате лицензионных платежей в части использования "ноу-хау" до момента регистрации лицензионных договоров в Роспатенте 23.09.2003, а также неправомерное отнесение на расходы 2003 года суммы, исчисленного с дебиторской задолженности 2002 года налога на пользователей автомобильных дорог.
Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужило необоснованное, по мнению налогового органа, применение обществом налоговых вычетов в сумме 4231325 руб. по лицензионным договорам, а также в результате неуплаты налогоплательщиком налога с сумм реализации санаторно-курортных путевок своим работникам.
ООО "КРУ-Сибирит", считая принятое налоговым органом решение в части доначисления налога на прибыль в размере 4773062 руб., налога на добавленную стоимость в размере 4272005 руб. и соответствующих сумм пени и штрафов незаконным и необоснованным, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Удовлетворяя требования заявителя о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части, касающейся налога на прибыль, суд обеих инстанций пришел к выводу, что расходы по выплате лицензионных платежей по договорам, зарегистрированным в Роспатенте 23.09.2003 экономически оправданы и документально подтверждены, в связи с чем обоснованно отнесены налогоплательщиком на затраты 2002 - 2003 годов, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, а также обоснованно обществом отнесены на расходы 2003 года суммы исчисленного и уплаченного с дебиторской задолженности 2002 года налога на пользователей автомобильных дорог.
Арбитражный суд кассационной инстанции, поддерживая суды обеих инстанций, исходит из установленных судом обстоятельств и следующих норм материального права.
Расходами в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, произведенные (понесенные) налогоплательщиком затраты должны быть не только подтверждены соответствующими документами, но и быть экономически оправданными.
Судом установлено, что в проверяемый период ООО "КРУ-Сибирит" заключило с ЗАО "Нитро Сибирь" 01.11.2002 (в целях производства, применения и продажи эмульсионных взрывчатых веществ "Сибирит-2500РЗ") два лицензионных договора N 10/11 ИС-02 на использование "ноу-хау" и изобретения, и N 09/11 ИС-02 на использование изобретения, "ноу-хау" и товарного знака. Данные договоры зарегистрированы в Роспатенте 29.03.2003. Исполняя условия лицензионных договоров (до регистрации), ООО "КРУ-Сибирит" понесло определенные расходы, что не оспаривается налоговым органом.
Исследовав и оценив указанные договоры в совокупности со счетами-фактурами, платежными поручениями, суд первой и апелляционной инстанций, исходя из положений пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, сделал правильный вывод о том, что заявителем произведены экономически оправданные (необходимые для осуществления основного вида деятельности) и документально подтвержденные расходы, которые были учтены при исчислении налога на прибыль.
Из вышеназванных лицензионных договоров усматривается, что договор вступает в силу в отношении прав по использованию "ноу-хау" с момента его подписания сторонами, а в отношении прав на использование изобретения и товарного знака с момента регистрации в Роспатенте (пункт 12.1); права на использование технической документации переходят к Лицензиату с момента подписания договора, а права промышленной собственности переходят с момента регистрации договора в Роспатенте (пункт 2.1.2).
Пунктом 12.3 Договоров предусмотрено, что в соответствии со статьей 425 Гражданского кодекса Российской Федерации, условия настоящего договора применяются к отношениям сторон, возникшим до регистрации настоящего договора в Роспатенте.
В соответствии со статьей 425 Гражданского кодекса Российской Федерации договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения.
Стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.
При этом арбитражный суд правильно указал, что применение статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации не противоречит законодательству.
С учетом вышеуказанных положений лицензионных договоров в отношении прав по использованию "ноу-хау" кассационная инстанция считает правильным вывод суда об обоснованном отнесении в расходы затрат по выплате лицензионных платежей в части, касающейся использования "ноу-хау".
При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.
Вывод суда первой и апелляционной инстанций о правомерном отнесении обществом на расходы 2003 года суммы исчисленного и уплаченного с дебиторской задолженности 2002 года налога на пользователей автомобильных дорог кассационная инстанция считает обоснованным исходя из следующего.
В соответствии со статьей 4 Закона Российской Федерации "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" от 24.07.2002 N 110-ФЗ (далее - Закон N 110-ФЗ) налогоплательщики, определявшие в 2002 году выручку от реализации продукции (товаров, работ, услуг) по мере ее оплаты за товары (продукцию, работы, услуги), отгруженные (поставленные, выполненные, оказанные) и оплаченные по состоянию на 1 января 2003 года, обязаны исчислить и уплатить налог на пользователей автомобильных дорог в бюджет соответствующего субъекта Российской Федерации, исходя из ставки налога, действовавшей в 2002 году, до 15 января 2003 года.
Для налогоплательщиков, определявших в 2002 году выручку от реализации по мере ее оплаты, налоговая база по налогу на пользователей автомобильных дорог за товары (продукцию, работы, услуги), отгруженные (поставленные, выполненные, оказанные), но не оплаченные по состоянию на 1 января 2003 года, определяется исходя из суммы дебиторской задолженности за товары (продукцию, работы, услуги), отгруженные (поставленные, выполненные, оказанные), но не оплаченные по состоянию на 1 января 2003 года.
Статья 4 Закона N 110-ФЗ выделяет три категории плательщиков налога на пользователей автомобильных дорог: плательщики, определявшие в 2002 году выручку от реализации продукции по мере ее отгрузки за продукцию, отгруженную до 01.01.2003; плательщики определявшие в 2002 году выручку от реализации продукции по мере ее оплаты за товары, отгруженные и оплаченные по состоянию на 01.01.2003, и плательщики, определявшие в 2002 году выручку от реализации продукции по мере ее оплаты за товары, отгруженные, но не оплаченные по состоянию на 01.01.2003, к которой относится заявитель.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 08.06.2004 N 229-О указал, что для первой и второй категории плательщиков срок уплаты налога установлен до 15.01.2003, для третьей же категории ни в статье 4, ни в других статьях Закона N 110-ФЗ соответствующий срок прямо не указан. Следовательно, в данном случае уплата налога должна осуществляться в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, а именно по мере получения оплаты за отгруженные товары, выполненные работы либо оказанные услуги. Такое понимание оспариваемого законоположения вытекает из пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судом установлено, что заявителем в 2002 году выручка от реализации продукции определялась по мере ее оплаты.
Материалами дела подтверждается, что заявитель в 2003 году, получив оплату за товары, услуги, работы, произвел оплату налога на пользователей автомобильных дорог за 2002 год.
В соответствии со статьей 38 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога возникает у налогоплательщика только при наличии объекта налогообложения.
Исходя из изложенного и учитывая положения вышеуказанного определения Конституционного Суда Российской Федерации, кассационная инстанция считает обоснованным вывод суда о правомерном отнесении налогоплательщиком на расходы 2003 года суммы исчисленного и уплаченного в 2003 году налога на пользователей автомобильных дорог в размере 45261 руб. Данный вывод согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 05.07.2005 N 15886/04 и от 19.07.2005 N 2865/05.
Удовлетворяя требования ООО "КРУ-Сибирит" о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части, касающейся налога на добавленную стоимость, суд обеих инстанций пришел к выводу о правомерном применении обществом налоговых вычетов в сумме 4231325 руб. по лицензионным договорам и отсутствии объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость с сумм реализации санаторно-курортных путевок своим работникам.
Исходя из того, что расходы по вышеуказанным лицензионным договорам признаны судом экономически оправданными и документально подтвержденными, обоснован вывод суда о правомерном применении обществом налоговых вычетов в сумме 4231325 руб.
Вывод суда об отсутствии объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость сумм реализации санаторно-курортных путевок своим работникам также является обоснованным исходя из установленных судом обстоятельств дела и следующих норм материального права.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.
В силу подпункта 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению услуги санаторно-курортных оздоровительных организаций и организаций отдыха, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками и курсовками, являющимися бланками строгой отчетности.
Принимая во внимание косвенный характер налога на добавленную стоимость и требования пункта 1 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к уплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога, конечным плательщиком налога на добавленную стоимость является покупатель (потребитель) товаров (работ, услуг). Поэтому при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы), что предусмотрено пунктом 6 данной статьи.
Целью предоставления льготы, предусмотренной подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, является поддержка социально-важных программ государства, в том числе стимулирование развития сети оздоровительных санаторно-курортных учреждений. Из буквального содержания данной нормы следует, что освобождена от налогообложения налогом на добавленную стоимость именно услуга оздоровительной организации, оформленная путевкой.
Судом установлено, что ООО "КРУ-Сибирит" не является санаторно-курортной оздоровительной организацией и организацией отдыха, оздоровительные услуги им не оказывались, общество не реализовывало своим работникам путевки, а обеспечивало санаторно-курортное лечение последних за счет своих средств.
Судом апелляционной инстанции правильно указано, что в данном случае частичная компенсация работниками стоимости предоставленных им путевок на санаторно-курортное лечение не свидетельствует о возникновении объекта налогообложения, поскольку путевка не является самостоятельным объектом реализации (товаром), а только удостоверяет тот перечень услуг, которые оказывают санаторно-курортные, оздоровительные организации и организации отдыха населению. Услуги по путевкам, реализованным налогоплательщиком, оказаны санаторно-курортными и оздоровительными организациями.
Налогоплательщик мог быть подвергнут налоговым санкциям с оборотов по реализации путевок только в случае, если бы в цену их реализации своим работникам включал также и услуги по приобретению, продаже этих путевок.
Документы, подтверждающие продажу ООО "КРУ-Сибирит" путевок своим работникам, в материалах дела отсутствуют.
Исходя из изложенного и учитывая, что налоговый орган не установил, что заявитель производил реализацию санаторно-курортных путевок своим работникам либо увеличивал цену реализуемых путевок на стоимость посреднических услуг, суд пришел к правильному выводу, что объект налогообложения налогом на добавленную стоимость отсутствует.
При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа
ПОСТАНОВИЛ:
Решение от 26.07.2005 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление апелляционной инстанции от 30.09.2005 по делу N А27-9589/05-6 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.