ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА от 23.12.2005 N А19-10322/05-24-Ф02-6484/05-С1 Дело о признании незаконным решения налогового органа о привлечении к ответственности за неуплату НДС передано на новое рассмотрение, поскольку суд не исследовал данные о соответствии спорной продукции конкретным государственным стандартам и ее принадлежности к кодам Общероссийского классификатора продукции.

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
кассационной инстанции по проверке законности
и обоснованности решений (постановлений)
арбитражных судов, вступивших в законную силу
от 23 декабря 2005 г. Дело N А19-10322/05-24-Ф02-6484/05-С1

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Шошина П.В.,
судей: Брюхановой Т.А., Юдиной Н.М.,
при участии в судебном заседании представителей:
от заявителя - Грабарчук Т.Г. (доверенность от 01.01.2005 N 16-8), Кисловой М.С. (доверенность от 01.01.2005 N 16-12), Мельникова А.В. (доверенность от 01.01.2005 N 16-9), Шастин Д.Ю. (доверенность от 10.06.2005 N 16-243),
от ответчика - Гуменюк Л.Ф. (доверенность от 11.01.2005 N 08/2), Жаворонок Л.П. (доверенность от 21.12.2005 N 08/40390),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу на решение от 17 августа 2005 года Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-10322/05-24 (суд первой инстанции: Зволейко О.Л.),
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью "Усольехимпром" (общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения от 26 января 2005 года N 3697/34 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу.
Решением суда от 17 августа 2005 года заявленные требования удовлетворены.
В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не проверялись.
Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой на судебный акт по делу, в связи с неправильным применением судом норм материального права.
Заявитель кассационной жалобы полагает, что вывод суда о правомерном использовании обществом налоговой ставки в размере 10% не соответствует нормам материального права.
Суд при вынесении решения необоснованно руководствовался буквальным содержанием данных Государственного реестра лекарственных средств, поскольку норма подпункта 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации определяет относимость товаров к лекарственным средствам на основании кодов определения видов соответствующей продукции Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности.
В соответствии с письмами, полученными инспекцией от Росздравнадзора и Роспотребнадзора, в связи с организацией ведения с 1 января 2003 года государственного реестра дезинфекционных средств, информация о производимых обществом средствах "Перекись водорода медицинская (30 - 40%)" и "Кальция гипохлорит нейтральный (45 - 54%)" не содержится в Государственном реестре лекарственных средств.
Указанные средства не обладают фармакологической активностью, являющейся основным признаком лекарственного средства. При этом дезинфицирующие средства следует разграничивать с антисептическими лекарственными средствами, которые непосредственно воздействуют на организм человека и животных.
Инспекция указывает также, что представленные обществом регистрационные удостоверения выданы на производство средств "Перекись водорода медицинская (30 - 40%)" и "Кальция гипохлорит нейтральный (45 - 54%)" иному лицу - открытому акционерному обществу "Усольехимпром". По мнению инспекции, общество обязано было заявить о перерегистрации средства в связи с изменением наименования фирмы - изготовителя.
Заявитель кассационной жалобы ссылается также на то, что лицензия общества не позволяет осуществлять деятельность по производству лекарственных средств; в перечнях предприятий-производителей, доведенных письмами Министерства здравоохранения Российской Федерации, указание на общество отсутствует.
Помимо этого, в жалобе указывается на несоответствие маркировки и оформления средств, выпускаемых обществом, требованиям, предъявляемым к лекарственным средствам, дополнительно свидетельствующее о том, что продукция общества лекарственными средствами не является.
Инспекция отмечает, что приведенные доводы подтверждают обоснованность позиции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и Государственной налоговой службы Российской Федерации, изложенной в пункте 39.5.8 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость", утвержденных Приказом Министерства по налогам и сборам России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, письме Министерства по налогам и сборам России от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99, письме Госналогслужбы России от 10.01.1996 N ВЗ-4-03/31Н, о том, что реализация дезинфекционных средств независимо от их включения в Государственный реестр лекарственных средств облагается по налоговой ставке 20 процентов.
В дополнениях к кассационной жалобе инспекция сослалась на то, что из документов, относящихся к продукции, изготавливаемой обществом, следует вывод о том, что данная продукция является дезинфицирующим средством, и правоотношения по ее производству, регистрации и реализации подпадают под регулирование Федеральным законом от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения".
Общество в своем отзыве возразило против удовлетворения кассационной жалобы, сославшись на законность и обоснованность решения суда по делу.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и дополнениях к ней и в отзыве.
В заседании кассационной инстанции объявлялся перерыв до 11 часов 23 декабря 2005 года. После окончания перерыва представители сторон в судебное заседание не явились.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и процессуального права, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит решение суда подлежащим отмене с направлением дела на новое рассмотрение по следующим основаниям.
Как установлено судом, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка на основе представленной обществом налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за август 2004 года.
По результатам проверки установлено неправомерное применение обществом налоговой ставки 10%, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, для реализации лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, изделий медицинского назначения, к осуществляемым обществом операциям по реализации перекиси водорода и гипохлорита кальция.
Решением от 26 января 2005 года N 3697/34 общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, увеличенного в 2 раза на основании пункта 4 статьи 114 Кодекса, в сумме 572880 рублей. Кроме того, обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 1432201 рубля и пени за его несвоевременную уплату в сумме 17186 рублей 41 копейки. Также предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Не согласившись с решением от 26 января 2005 года N 3697/34, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.
Удовлетворяя требования заявителя, суд исходил из факта включения производимых обществом средств - перекиси водорода и гипохлорита кальция - в Государственный реестр лекарственных средств, изданный Министерством здравоохранения Российской Федерации по состоянию на 1 февраля 2002 года, и существование сведений об указанных средствах в проверяемом налоговом периоде, а также определения лекарственного средства, содержащегося в статье 4 Федерального закона от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах".
Судом признаны несостоятельными доводы инспекции о том, что с 1 января 2003 года в соответствии с Приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации от 10.12.2002 N 344 "О государственной регистрации дезинфицирующих, дезинсекционных и дератизационных средств для применения в быту, в лечебно-профилактических учреждениях и на других объектах для обеспечения безопасности и здоровья людей" перекись водорода и гипохлорит кальция включены в реестр дезинфекционных средств, поскольку данное обстоятельств не исключает нахождение той же продукции в реестре лекарственных средств.
Выводы суда основаны на неполном исследовании существенных для дела обстоятельств и не соответствуют имеющимся в деле доказательствам.
Подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства:
- лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления;
- изделий медицинского назначения.
Коды видов продукции, перечисленных в настоящем пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.
В Общероссийском классификаторе продукции ОК 005-93 группа "Лекарственные средства" 930100 определена как иноаспектная ("нулевая") группировка, не содержащая видов продукции.
Введением к Общероссийскому классификатору продукции установлено, что содержание "нулевых" группировок определяется, как правило, алгоритмом сбора, то есть перечнем входящих в них группировок основного классификационного деления. Разработку "нулевых" группировок и составление к ним соответствующих алгоритмов сбора осуществляют министерства, ведомства для решения конкретных экономических задач.
Согласно статье 4 Федерального закона от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" (в редакции, применяемой к спорным правоотношениям) лекарственные средства - вещества, применяемые для профилактики, диагностики, лечения болезни, предотвращения беременности, полученные из крови, плазмы крови, а также органов, тканей человека или животного, растений, минералов, методами синтеза или с применением биологических технологий. К лекарственным средствам относятся также вещества растительного, животного или синтетического происхождения, обладающие фармакологической активностью и предназначенные для производства и изготовления лекарственных средств.
В соответствии со статьей 19 Федерального закона "О лекарственных средствах" лекарственные средства подлежат государственной регистрации.
Приказом Минздрава России от 01.12.1998 N 01/29-14 утверждены Правила государственной регистрации лекарственных средств, согласно пункту 14 которого зарегистрированное лекарственное средство вносится в Государственный реестр лекарственных средств; лекарственное средство, включенное в государственный реестр лекарственных средств, разрешается к медицинскому применению на территории Российской Федерации на весь период действия государственной регистрации.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 11 Правила государственной регистрации лекарственных средств после проведения государственной регистрации лекарственного средства Минздрав России выдает на имя организации - разработчика лекарственного средства или другого юридического лица по поручению организации - разработчика лекарственного средства регистрационное удостоверение с номером - кодовым обозначением, присваиваемым лекарственному средству.
На основании пункта 13 Правил государственной регистрации лекарственных средств срок действия государственной регистрации лекарственного средства составляет пять лет с последующей возможной перерегистрацией.
Согласно Положению о Государственном реестре лекарственных средств, утвержденному Приказом Минздрава России от 01.12.1998 N 01/29-15, зарегистрированное лекарственное средство заносится в Государственный реестр лекарственных средств Минздравом России.
Лекарственные средства, зарегистрированные и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств, разрешаются к медицинскому применению на территории Российской Федерации на весь период действия государственной регистрации.
При рассмотрении дела суд первой инстанции установил, что в Государственный реестр лекарственных средств включены перекись водорода медицинская и кальций гипохлорит нейтральный, зарегистрированные 11 сентября 2001 года.
В имеющейся в материалах дела выписке из официального издания Минздрава России Государственного реестра лекарственных средств (том 1) по состоянию на 1 февраля 2002 года водорода перекись медицинская (водорода перекись) и гипохлорит кальция (кальция гипохлорит) указаны в главе 3 реестра "Медико-профилактические дезинфекционные (дезинфицирующие, стерилизующие, инсектицидные, родентицидные и репеллентные) препараты с отношением к фармацевтической группе "дезинфицирующие средства" (л.д. 16 - 19, том 1; л.д. 14 - 17, том 2).
По позиции водорода перекись медицинская в государственном реестре в качестве производителя указано ОАО "Усольехимпром", номер и дата регистрационного удостоверения - 0330-56/7-2001; 11.09.2001. В материалы дела приобщена копия регистрационного удостоверения от 11 сентября 2001 года N Р 0330-56/7-2001, выданного открытому акционерному обществу "Усольехимпром", на дезинфекционное средство водорода перекись медицинская (действующее вещество перекись водорода 30 - 40%).
Имеющееся в материалах дела регистрационное удостоверение N 0329-56/8-2001 на продукцию кальция гипохлорит нейтральный (действующее вещество гипохлорит кальция с содержанием активного хлора 45 - 54%) также выдано ОАО "Усольехимпром" 11 сентября 2001 года.
В выписке из Государственного реестра лекарственных средств кальция гипохлорит нейтральный указан как производимый ОАО "Усольехимпром" на основании регистрационного документа от 11.09.2001 N 0329-56/8-2001.
В соответствии с пунктами 2 - 3 статьи 13 Федерального закона "О лекарственных средствах" производство лекарственных средств осуществляется предприятиями - производителями лекарственных средств, имеющими лицензии на производство лекарственных средств. Запрещается производство лекарственных средств, не прошедших государственную регистрацию в Российской Федерации, за исключением лекарственных средств, предназначенных для проведения клинических исследований.
Сведения о лекарственном средстве, внесенном в Государственный реестр лекарственных средств, включают: основные характеристики лекарственного средства, номера и даты регистрационного удостоверения, нормативной документации, а также другие сведения в соответствии с международными и отечественными классификаторами.
Представленные обществом документы не подтверждают изготовление им продукции, которая зарегистрирована в установленном порядке и включена в Государственный реестр лекарственных средств, поскольку содержат информацию, касающуюся производства перекиси водорода медицинской и кальция гипохлорита нейтрального иным лицом - ОАО "Усольехимпром".
В материалах дела имеется копия Устава общества (л.д. 111 - 124), в котором не содержится каких-либо сведений о том, что общество является правопреемником ОАО "Усольехимпром".
Более того, в деле присутствуют копии поправок в технические условия и каталожного листа продукции, документов о передаче нормативной документации со ссылками на изменение организации-производителя на общество с ограниченной ответственностью "ХимпромУсолье".
При этом в деле имеются копии лицензии на осуществление деятельности по производству дезинфекционных, дезинсекционных и дератизационных средств "Водорода перекись медицинская" и "Кальция гипохлорит нейтральный" от 8 июля 2004 года N ДС 005, выданной администрацией Иркутской области, санитарно-эпидемиологические заключения и сертификаты соответствия на данные виды продукции, выданные обществу.
Указанное юридическое лицо также обращалось с заявлениями об оспаривании решений инспекции по основаниям неправомерного доначисления налога на добавленную стоимость, исходя из применения ставки 20% на операции по реализации ООО "ХимпромУсолье" перекиси водорода медицинской и кальция гипохлорита нейтрального (дела N А19-13008/04-5, А19-19863/04-20, А19-1537/05-30, А19-5581/05-45).
Судом первой инстанции в нарушение части 1 статьи 64 и части 1 статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации сделаны выводы о реализации обществом продукции, о которой содержатся сведения в Государственном реестре лекарственных средств, на основании документов, относимость которых к деятельности общества не следует из их содержания и в ходе судебного разбирательства не подтверждена.
При таких обстоятельствах судом не установлены существенные для дела факты производства и реализации обществом продукции, включенной в Государственный реестр лекарственных средств.
Помимо этого, при рассмотрении дела судом не учтено, что на момент принятия оспариваемого решения по делу Федеральной службой по надзору в сфере здравоохранения и социального развития издан Государственный реестр лекарственных средств по состоянию на 1 сентября 2004 года, в предисловии к которому указано, что решение о выпуске обусловлено отсутствием на территории Российской Федерации единого официального документа, содержащего перечень лекарственных, медико-профилактических и диагностических средств, разрешенных к медицинскому применению и промышленному выпуску. В соответствии со структурой реестра в его первую часть включена информация, как о лекарственных, так и о медико-профилактических и диагностических средствах.
Аналогичную структуру, характерную разделением лекарственных препаратов, лечебно-диагностических и медико-профилактических дезинфекционных средств, имеет Государственный реестр лекарственных средств на 1 февраля 2002 года.
Согласно статье 43 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" отдельные виды продукции, представляющие потенциальную опасность для человека, подлежат государственной регистрации. Регистрация проводится уполномоченными на то федеральными органами исполнительной власти в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.04.2001 N 262 "О государственной регистрации отдельных видов продукции, представляющих потенциальную опасность для человека, а также отдельных видов продукции, впервые ввозимых на территорию Российской Федерации" с 1 июля 2001 года введена государственная регистрация предусмотренных постановлением отдельных видов продукции, которая, наряду с ведением государственного реестра отдельных видов продукции, возложена на Министерство здравоохранения Российской Федерации, и утверждено Положение о государственной регистрации и ведении государственного реестра отдельных видов продукции, представляющих потенциальную опасность для человека, а также отдельных видов продукции, впервые ввозимых на территорию Российской Федерации. В Перечень отдельных видов продукции, являющийся приложением к Положению о государственной регистрации и ведении государственного реестра отдельных видов продукции, представляющих потенциальную опасность для человека, а также отдельных видов продукции, впервые ввозимых на территорию Российской Федерации, включены дезинфицирующие, дезинсекционные и дератизационные средства для применения в быту, в лечебно-профилактических учреждениях и на других объектах для обеспечения безопасности и здоровья людей (кроме применяемых в ветеринарии) из классов продукции 23, 93 Общероссийского классификатора продукции.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.07.2001 N 499 срок введения перенесен на 1 января 2002 года, а постановлением от 14.01.2002 N 11 - на 1 января 2003 года.
Таким образом, отнесение продукции к лекарственным средствам необходимо производить исходя из наличия сведений о ней в Государственном реестре лекарственных средств и на основании соответствия понятию лекарственного средства, содержащегося в статье 4 Федерального закона "О лекарственных средствах".
Согласно приведенному в Государственном реестре лекарственных средств описанию препарата и способу его применения водорода пероксид (международное название для препаратов перекиси водорода) является антисептическим средством из группы оксидантов. Используемая концентрация средства составляет от 0,25% до 3%.
Регистрационное удостоверение от 11 сентября 2001 года N Р N 0330-56/7-2001 выдано ОАО "Усольехимпром" на производство дезинфекционного средства водорода перекись медицинская, действующее вещество - перекись водорода 30 - 40%; область применения - медицинская дезинфекция при инфекциях бактериальной (включая туберкулез, особо опасные инфекции), вирусной этиологии и дерматофитиях в лечебно-профилактических учреждениях, дезинфекция и стерилизация изделий медицинского назначения, предстерилизационная очистка (в сочетании с моющими средствами) ручным и механизированным (в том числе с применением ультразвука) способами изделий медицинского назначения.
Регистрационное удостоверение не предусматривает применение продукции в производстве антисептического средства с концентрацией, установленной для применения в лечебных целях.
В сертификате соответствия, выданном обществу на продукцию водорода перекись медицинская N РОСС RU.AЯ02.Н31860, предусмотрено отнесение продукции к ГОСТ 177-88 и коду ОКП 212352.
Согласно межгосударственному стандарту "Водорода перекись" ГОСТ 177-88, введенному 01.07.1989, распространяющемуся на водные растворы перекиси водорода, в зависимости от назначения и способов получения изготовляют медицинскую и техническую перекись водорода. Массовая доля перекиси водорода в растворе медицинской перекиси составляет 30 - 40 процентов.
На представленных инспекцией копиях этикеток средства "Водорода перекись" массовая доля перекиси водорода указана в размере 30 - 40 процентов.
В регистрационном удостоверении от 11 сентября 2001 года N 0329-56/8-2001 на кальция гипохлорит нейтральный (действующее вещество - гипохлорит кальция с содержанием активного хлора 45 - 54%) область применения средства обозначена как медицинская дезинфекция при инфекциях бактериальной (включая туберкулез, особо опасные инфекции), вирусной и грибковой этиологии в лечебно-профилактических учреждениях и инфекционных очагах, обеззараживание хозяйственно-питьевой воды, дезинфекция водопроводных сооружений при централизованном и местном водоснабжении.
В сертификате соответствия N РОСС RU.XП09.В00911 на средство дезинфицирующее "Кальция гипохлорит нейтральный" указана обязательность соответствия ГОСТ 12.1.007-76 и ТУ 9392-57684455-2001 и предусмотрено отнесение к коду ОКП 939210 "Средства дезинфекционные".
Из содержания текста регистрационных удостоверений следует, что они выданы в соответствии с порядком регистрации дезинфекционных средств и на производство дезинфекционных средств (субстанций).
Судом не исследован и не сравнен с регистрационными удостоверениями N Р N 0330-56/7-2001 и N 0329-56/8-2001 представленный инспекцией образец регистрационного удостоверения на лекарственное средство (л.д. 66, том 1) и не проверено, за регистрацией какого вида средств обращалось в уполномоченный орган ОАО "Усольехимпром".
При этом в Государственном реестре лекарственных средств на 1 февраля 2002 года антисептические средства перекиси водорода раствор с массовой долей перекиси 1,5% и 3%, выпускаемые иными организациями-производителями, включены в раздел 2 "Лекарственные препараты" главы 1 "Лекарственные препараты, субстанции, стандартные образцы и вспомогательные вещества", а дезинфицирующее средство водорода перекись медицинская, и дезинфицирующее средство гипохлорит кальция, производимые ОАО "Усольехимпром" - в главу 3 "Медико-профилактические дезинфекционные препараты".
В официальном издании Государственного реестра лекарственных средств на 1 сентября 2004 года указание на гипохлорит кальция имеется только в Приложении 4 "Перечень международных или группировочных названий препаратов и их синонимов".
Суд первой инстанции не исследовал данные о соответствии спорной продукции конкретным государственным стандартам, принадлежности к кодам Общероссийского классификатора продукции, содержащиеся в сертификатах, и не оценил на их основании ее свойства и назначение.
Таким образом, выводы суда об обоснованности заявленных обществом требований сделаны с неполным исследованием значимых для дела обстоятельств, что могло повлечь принятие неправильного решения по делу, в связи с чем судебный акт подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение.
При новом рассмотрении заявителю следует обосновать свои доводы о производстве им продукции, включенной в Государственный реестр лекарственных средств, зарегистрированной на иное лицо - ОАО "Усольехимпром", а также представить документы, которыми заявлялось о регистрации водорода перекиси медицинской и гипохлорита кальция.
Суду необходимо проверить наличие оснований для правопреемства и с учетом вышеприведенных положений нормативной документации и сведений о физико-технических свойствах продукции и ее применимости в качестве лекарственного средства решить вопрос о правомерности применения налогоплательщиком налоговой ставки 10 процентов.
Кроме того, исходя из результатов рассмотрения спора, надлежит решить вопрос о распределении государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
ПОСТАНОВИЛ:
Решение от 17 августа 2005 года Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-10322/05-24 отменить, передать дело на новое рассмотрение в тот же арбитражный суд.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
П.В.ШОШИН
Судьи:
Т.А.БРЮХАНОВА
Н.М.ЮДИНА