ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ (Ю. Лермонтов) (Право и экономика, 2005, N 9) Является ли указание в счете-фактуре недостоверных сведений основанием для отказа в принятии к вычету НДС?

СВЕДЕНИЙ ОСНОВАНИЕМ ДЛЯ ОТКАЗА В ПРИНЯТИИ К ВЫЧЕТУ НДС?
СУТЬ ПРОБЛЕМЫ
Налоговые органы могут отказать в вычете "входного" НДС, если в счете-фактуре содержатся недостоверные сведения о поставщике.
В каких ситуациях возможны проблемы?
Например, в ходе встречной проверки выясняется, что в счете-фактуре указан ИНН, который не присваивался организации с тем наименованием, которое указано в этом счете-фактуре, либо по адресу, указанному в счете-фактуре, организации (предпринимателя) с соответствующим наименованием и ИНН не обнаружено.
Аргументация налоговиков сводится к следующему: счета-фактуры, содержащие недостоверную информацию о продавце, не могут являться основанием для налоговых вычетов. При этом приводятся, как правило, следующие аргументы: если при заключении договоров с поставщиками не проверяется их правоспособность и добросовестность, то, принимая от них счета-фактуры, содержащие недостоверную информацию, налогоплательщик-покупатель берет на себя риск негативных последствий в виде невозможности принятия к вычету сумм НДС, уплаченных этим лицам.
Аргументация налогоплательщиков, что "покупатель за продавца не отвечает" и, соответственно, имеет право на вычет "спорного" НДС, не очень убедительна для налоговиков.
Как же себя вести бухгалтеру, чтобы избежать впоследствии проблем с налоговыми органами? Неужели нужно при каждой хозяйственной операции проверять юридическую правоспособность своих контрагентов?
Очевидно, что в подобных ситуациях налогоплательщики вынуждены обращаться в арбитражные суды. На этой базе сложилась широкая арбитражная правоприменительная практика. Поищем в ней ответы на эти вопросы.
РЕШЕНИЯ В ПОЛЬЗУ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ
В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 5 ноября 2001 г. по делу N А13-2445/01-05 был сделан следующий вывод:
"Налоговое законодательство не связывает право на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам продукции (работ, услуг), с перечислением этого налога в бюджет поставщиками.
Таким образом, при решении вопроса о праве на возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам, налогоплательщик должен доказать факт этой уплаты.
При этом у налогоплательщика нет обязанности проверять уставные документы поставщика и выяснять, состоит ли он на учете в налоговом органе".
ФАС Центрального округа в постановлении от 15 октября 2002 г. по делу N А48-1545/02-8к в ходе рассмотрения спора о правомерности применения налоговой ставки 0% по НДС при реализации товаров на экспорт и возмещении соответствующих сумм налога посчитал, что "представленные налоговым органом документы встречной проверки, свидетельствовавшие об отсутствии у фирмы-продавца соответствующих бухгалтерских проводок по реализации указанного товара, сами по себе не могут служить основанием для отказа в возмещении НДС по экспортной операции".
Интересным является спор, разобранный ФАС Северо-Западного округа (постановление от 22 декабря 2004 г. N А44-4065/04-С9). Налоговый орган указывал на недобросовестность поставщика, выдавшего счет-фактуру, по причине его отсутствия по зарегистрированному юридическому адресу. Более того, поставщик длительное время находился в розыске и не сдавал налоговую отчетность по месту постановки на учет. По мнению налогового органа, сведения об адресах поставщиков в счете-фактуре являлись недостоверными, поэтому налогоплательщик-покупатель не имел права на вычет НДС по данному счету-фактуре. Однако данный довод был отвергнут судом на том основании, что нормами гл. 21 НК РФ на покупателя не возлагается ответственность за достоверность указанных в счете-фактуре сведений о местонахождении продавца этих товаров (работ, услуг).
ФАС Уральского округа в постановлении от 13 января 2005 г. N Ф09-5667/04-АК в ходе рассмотрения спора о правомерности применения налоговой ставки 0% по НДС при реализации товаров на экспорт и возмещении соответствующих сумм налога сделал следующий вывод: "Ссылка налогового органа на отсутствие производителей экспортированного товара по юридическому адресу, непредставление отчетности в налоговые органы по месту учета, что свидетельствует о неуплате ими налога на добавленную стоимость в бюджет, судом отклоняется, так как не влияет на право заявителя возместить из бюджета НДС".
РЕШЕНИЯ В ПОЛЬЗУ НАЛОГОВИКОВ
В постановлении ФАС Дальневосточного округа от 29 декабря 2004 г. по делу N Ф03-А37/04-2/3603 суд в ходе рассмотрения спора о правомерности применения налоговых вычетов по НДС сделал следующий вывод: "Счет-фактура является доказательством налогоплательщика на налоговые вычеты и должен достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодатель связывает налоговые последствия. Право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика, если достоверность сведений, указанных в пунктах 5, 6 статьи 169 НК РФ и отраженных в счетах-фактурах, не вызывает сомнений.
Вместе с тем из представленных налоговым органом доказательств, указанные в отдельных счетах-фактурах в качестве продавцов металла юридические лица фактически не существуют, на налоговом учете не состоят, имеют другие юридические адреса и ИНН относительно указанных в документах, иные юридические лица вообще не значатся зарегистрированными в установленном порядке. Факт оплаты поставщикам металлолома налогоплательщик подтверждал только квитанциями к приходно-кассовым ордерам, которые не могли быть приняты при проверке в качестве доказательств оплаты, поскольку проверить и подтвердить налоговому органу указанные в них обстоятельства (поставку товаров) не представлялось возможным из-за фактического отсутствия обозначенных продавцов".
В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 24 января 2005 г. N 82-1053/2004-15 суд посчитал, что: "В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению, учитывая, что организация, выставившая счета-фактуры, в качестве юридического лица и налогоплательщика в установленном порядке не зарегистрирована, в связи с чем выставленные счета-фактуры содержат недостоверные данные".
При этом в вышеназванном постановлении ФАС Волго-Вятского округа указал на отсутствие вины налогоплательщика-покупателя в сообщении недостоверных сведений о поставщике и на этом основании признал незаконным привлечение его к ответственности по ст. 122 НК РФ. Однако факт возникновения недоимки НДС и, как следствие, обязанность уплатить соответствующие суммы налога и пени судом были подтверждены.
В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 20 марта 2003 г. N А82-52/02-А/2 сделан следующий вывод: "Как следует из статьи 169 НК РФ, основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура. При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Подпункт 2 пункта 5 статьи 169 НК РФ предусматривает обязательное указание в счете-фактуре наименования, адреса и идентификационных номеров налогоплательщика и покупателя.
Как усматривается из представленных документов, налогоплательщик не подтвердил факта приобретения товарно-материальных ценностей у контрагента. Встречные налоговые проверки не подтвердили факта нахождения контрагента по адресу, указанному в счете-фактуре.
В представленном налогоплательщиком для возмещения НДС счете-фактуре содержатся недостоверные сведения о контрагенте. Такой документ обоснованием права на возмещение являться не может".
Совсем безрадостной для налогоплательщика является позиция ФАС Уральского округа, которая нашла свое отражение в документе от 19 сентября 2003 г. под названием "Информация об основных подходах по рассмотрению Федеральным арбитражным судом Уральского округа споров, связанных с применением положений главы 21 Налогового кодекса (Налог на добавленную стоимость)": "...у налогоплательщика отсутствуют основания для вычетов НДС, если он совершает сделки по приобретению товаров с предприятиями, которые не зарегистрированы в качестве юридических лиц, поскольку такие предприятия не обладают гражданской правоспособностью.
В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им поставщикам товаров (работ, услуг).
Поставщики товара (организации) должны иметь статус юридического лица. Понятие и правоспособность юридического лица определены в статьях 48 и 49 Гражданского кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми юридическое лицо считается созданным и приобретает правоспособность юридического лица только с момента государственной регистрации в этом качестве.
Таким образом, сделки по приобретению товаров совершены обществом с предприятиями, которые не имеют государственной регистрации, т.е. не обладают правоспособностью, не могут иметь гражданские права и нести обязанности. Их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в смысле статьи 153 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Если налогоплательщик совершает сделки с предприятиями, не имеющими правоспособности поставщика, у него отсутствуют основания для отнесения сумм НДС, уплаченных таким поставщикам, к вычету".
Такая позиция ФАС Уральского округа нашла свое отражение в принимаемых этим судом решениях. Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 3 июня 2002 г. по делу N Ф09-1083/02-АК указано следующее: "Поскольку несуществующее юридическое лицо не обладает правоспособностью и не подпадает под понятие, определенное в статьях 48 - 49 ГК РФ, оно не может иметь гражданские права и нести гражданские обязанности.
При таких обстоятельствах действия налогоплательщика и его контрагента не могут быть признаны сделками (статья 153 ГК РФ), а уплаченный налог на добавленную стоимость возмещению не подлежит".
В постановлении ФАС Уральского округа от 14 апреля 2003 г. по делу N Ф09-994/03-АК установлено: "Учитывая, что в силу ст. 48, 49, 51 ГК РФ организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособность юридического лица, их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в соответствии со ст. 153 ГК РФ. Счета-фактуры, выставленные несуществующими организациями, не удовлетворяют требованиям, предъявляемым к ним ст. 169 НК РФ, и не могут служить основанием для произведения налоговых вычетов в порядке ст. ст. 171, 172 НК РФ".
Решения не в пользу налогоплательщика нашли свое отражение также в постановлениях ФАС Уральского округа от 29 апреля 2002 г. по делу N Ф09-853/2002, от 14 апреля 2003 г. по делу N Ф09-994/03-АК, ФАС Восточно-Сибирского округа от 9 июля 2002 г. по делу N А33-2660/02-Сза-Ф02-1828/2002-С1, ФАС Северо-Кавказского округа от 18 марта 2003 г. по делу N Ф08-756/2003-279А и ФАС Волго-Вятского округа от 4 февраля 2005 г. N А28-12473/2004-502/15.
ВЫВОДЫ
В настоящее время формальное соблюдение требований п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ само по себе не является достаточным основанием для принятия сумм налога к вычету. Необходимо также учитывать добросовестность и юридическую правоспособность контрагентов.
Большинство из проанализированных автором решений по данному вопросу принято в пользу налоговых органов.
Таким образом, учитывая сложившуюся практику налоговых проверок, а также арбитражную практику, необходимо проверять надежность и юридическую правоспособность контрагентов. Делать это можно, например, запрашивая у них подтверждение содержащихся в счете-фактуре сведений о них путем представления копий учредительных документов, а также информации из ЕГРЮЛ и ЕГРН (копии последних выписок и пр.). При необходимости можно также самостоятельно предпринимать действия по проверке поставщиков, направляя соответствующие запросы в налоговые органы. Особенно это касается работы с новыми поставщиками.
По мнению автора, такая работа на предприятии является обязательной составляющей грамотного ведения бизнеса и позволяет избежать многих проблем.
Консультант Министерства финансов РФ,
специалист по бухгалтерскому
учету и налогообложению
Ю.М.ЛЕРМОНТОВ