Организация имеет на балансе основное средство первоначальной стоимостью 450 000 руб. С 2006 г. организация приобретает статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны. Как отражается начисление амортизации по данному объекту основных средств в учете организации с момента приобретения вышеуказанного статуса?..

Организация имеет на балансе основное средство первоначальной стоимостью 450 000 руб., включенное в целях начисления амортизации в седьмую амортизационную группу с установленным в бухгалтерском и налоговом учете сроком полезного использования, равным 16 годам. С 2006 г. организация приобретает статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны. Как отражается начисление амортизации по данному объекту основных средств в учете организации с момента приобретения вышеуказанного статуса?
Основное средство до момента приобретения организацией статуса резидента особой экономической зоны эксплуатировалось в течение 2 лет. Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным способом.
Под особой экономической зоной понимается определяемая Правительством РФ часть территории РФ, на которой действует особый режим осуществления предпринимательской деятельности (ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 116-ФЗ "Об особых экономических зонах в Российской Федерации").
Резидентом промышленно-производственной особой экономической зоны признается коммерческая организация, за исключением унитарного предприятия, зарегистрированная в соответствии с законодательством Российской Федерации на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона, и заключившая с органами управления особыми экономическими зонами соглашение о ведении промышленно-производственной деятельности в порядке и на условиях, предусмотренных Федеральным законом N 116-ФЗ. Под промышленно-производственной деятельностью понимается производство и (или) переработка товаров (продукции) и их реализация (п. 1 ст. 9, п. 1 ст. 10 Федерального закона N 116-ФЗ).
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации предназначен счет 01 "Основные средства". Основные средства учитываются на счете 01 по первоначальной стоимости.
Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из предполагаемого срока полезного использования этого объекта. В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы (п. п. 17, 18, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, определено, что возмещение стоимости основных средств, осуществляемое в виде амортизационных отчислений, признается расходами по обычным видам деятельности. Начисление амортизации отражается в учете организации по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на продажу), например счета 20 "Основное производство".
Амортизация в налоговом учете признается в качестве расхода ежемесячно в сумме, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным ст. 259 Налогового кодекса РФ (п. 3 ст. 272 НК РФ).
Ежемесячная норма амортизации для целей налогового учета при линейном способе начисления амортизации рассчитывается в порядке, установленном п. 4 ст. 259 НК РФ, и равна в данном случае 0,5208% (1 / (16 лет х 12 мес.) х 100%). При этом налогоплательщики - организации, имеющие статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны, вправе в отношении собственных основных средств к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 2 (п. 7 ст. 259 НК РФ). В таком случае с момента приобретения статуса резидента организацией начисление амортизации производится исходя из нормы амортизации, равной 1,0416% (0,5208% х 2).
В результате возникает различие между суммами амортизации, ежемесячно начисляемыми в бухгалтерском учете, и суммами амортизации, ежемесячно учитываемыми в составе расходов в целях налогообложения прибыли.
В соответствии с п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, в бухгалтерском учете ежемесячно в период до полного погашения стоимости основного средства в налоговом учете возникают налогооблагаемые временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые обязательства, которые погашаются по мере начисления амортизации в бухгалтерском учете в период после полного погашения стоимости основного средства в налоговом учете. Отложенные налоговые обязательства отражаются по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 77 "Отложенные налоговые обязательства".
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи первых 7 лет <*> после получения статуса ¦
¦ резидента особой экономической зоны ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Начислена амортизация по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦объекту основных средств ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(450 000 / 16 / 12) ¦ 20 ¦ 02 ¦ 2 344¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражено отложенное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговое обязательство ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦((450 000 х 1,0417% - ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦- 2344) х 24%) ¦ 68 ¦ 77 ¦ 563¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи последующих 7 лет <*> ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Начислена амортизация по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦объекту основных средств ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(450 000 / 16 / 12) ¦ 20 ¦ 02 ¦ 2 344¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражено погашение ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦отложенного налогового ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦обязательства (2344 х ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦х 24%) ¦ 77 ¦ 68 ¦ 563¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Оставшийся срок полезного использования после получения статуса резидента особой экономической зоны равен 14 годам (16 лет - 2 года). Следовательно, первые 7 лет в учете будет признаваться отложенное налоговое обязательство, погашаемое в последующие 7 лет.
И.В.Шувалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
31.01.2006