Российская организация заключила договор с украинской фирмой на проведение работ по сертификации продукции. Согласно договору украинская фирма проводит на своей территории экспертизу представленной заказчиком документации и при необходимости организует проведение испытаний, оформляет результаты по сертификации. Как отражается данная операция в учете организации?..

Российская организация заключила договор с украинской фирмой на проведение работ по сертификации продукции. Согласно договору украинская фирма проводит на своей территории экспертизу представленной организацией документации и при необходимости организует проведение испытаний, оформляет результаты по сертификации. Украинская фирма не имеет представительства на территории РФ. Договорная стоимость работ составила 48 000 руб. (в том числе НДС 20%, предъявленный на основании закона иностранного государства). Как отражается данная операция в учете организации?
Расходы организации по сертификации продукции являются расходами по обычным видам деятельности и включаются в себестоимость проданной продукции (п. п. 5, 7, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) при выполнении условий, перечисленных в п. 16 ПБУ 10/99.
Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, определяемых исходя из цены и условий, установленных договором (п. 6 ПБУ 10/99).
Расходы по сертификации продукции отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).
По общему правилу, установленному пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ, местом реализации работ (услуг), не предусмотренных пп. 1 - 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, является место деятельности организации, выполняющей работы (оказывающей услуги). При этом местом деятельности организации - исполнителя работ (услуг) считается территория РФ в случае фактического присутствия этой организации на территории РФ на основании государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения ее постоянно действующего исполнительного органа или места нахождения постоянного представительства в РФ (если работы выполнены (услуги оказаны) через это представительство) (п. 2 ст. 148 НК РФ).
Поскольку местом реализации работ по сертификации продукции, выполненных украинской фирмой, осуществляющей деятельность за пределами территории РФ, территория РФ не признается, то, соответственно, российская организация не признается налоговым агентом по НДС.
Что касается суммы НДС, предъявленной украинской фирмой, то организация принять ее к вычету не вправе, поскольку работы по сертификации продукции выполнены за пределами территории РФ (п. 2 ст. 171 НК РФ). Считаем, что работы по сертификации продукции отражаются на счете 44 в полной сумме, указанной в договоре.
По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 09.08.2005 N 03-04-08/218 (ответ на частный запрос налогоплательщика), данную сумму НДС организация не включает в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.
Руководствуясь мнением Минфина России, на основании п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, организация признает постоянную разницу в сумме предъявленного НДС.
Постоянные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница) (п. 6 ПБУ 18/02). С возникновением постоянной разницы в бухгалтерском учете организации признается постоянное налоговое обязательство - сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде (п. 7 ПБУ 18/02). Постоянное налоговое обязательство отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (субсчет "Постоянное налоговое обязательство") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов).
На сумму постоянного налогового обязательства организация корректирует величину условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, которым является сумма налога на прибыль, рассчитываемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка), и тем самым определяет налог на прибыль для целей налогообложения, который признается текущим налогом на прибыль (текущим налоговым убытком) (п. п. 20, 21 ПБУ 18/02).
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Акт приемки- ¦
¦Отражена стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ сдачи ¦
¦выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ выполненных ¦
¦сертификации ¦ 44 ¦ 60 ¦ 48 000¦ работ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Произведена оплата ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦выполненных работ ¦ 60 ¦ 51 ¦ 48 000¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦постоянного налогового ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦обязательства ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(8000 х 24%) ¦ 99 ¦ 68 ¦ 1 920¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
26.09.2005