Торговая организация передает партию товара на ответственное хранение. Через 10 дней организацией получено извещение от хранителя о порче 50% товара, при этом товар восстановлению или реализации не подлежит. Порча произошла по вине хранителя. Как отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете торговой организации?..

Торговая организация передает партию товара, приобретенного за 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб., на ответственное хранение. Хранителем выдано простое складское свидетельство, условиями которого предусмотрено, что в случае ненадлежащего выполнения договора хранения (порча или хищение имущества), хранитель возмещает стоимость испорченного имущества исходя из расходов, понесенных поклажедателем при его приобретении (с учетом НДС), а также уплачивает штраф в размере 5% от данной суммы.
Через 10 дней организацией получено извещение от хранителя о порче 50% товара, при этом товар восстановлению и реализации не подлежит. Порча произошла по вине хранителя. Как отразить указанные операции в бухгалтерском и налоговом учете торговой организации?
По договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности (п. 1 ст. 886 Гражданского кодекса РФ). Договор хранения должен быть заключен в письменной форме (п. 1 ст. 887 ГК РФ). Письменная форма договора складского хранения считается соблюденной, если его заключение и принятие товара на склад удостоверены складским документом, в том числе простым складским свидетельством (п. 2 ст. 887, п. 2 ст. 907, абз. 3 п. 1 ст. 912 ГК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 910 ГК РФ при обнаружении во время хранения повреждений товара, выходящих за пределы согласованных в договоре складского хранения или обычных норм естественной порчи, товарный склад обязан незамедлительно составить об этом акт и в тот же день известить товаровладельца. Размер ответственности хранителя за ущерб, причиненный поклажедателю, может регулироваться условиями договора хранения (п. 1 ст. 902 ГК РФ). В данном случае хранитель возмещает организации сумму, уплаченную поставщику при приобретении товара, а также штраф.
Таким образом, при получении извещения от хранителя в бухгалтерском учете организации в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, стоимость испорченного товара списывается с кредита счета 41 "Товары" в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
Поскольку испорченный товар не был использован организацией для операций, облагаемых НДС, то на основании пп. 2 п. 3, пп. 1 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ суммы принятого к вычету НДС по испорченному товару подлежат восстановлению и уплате в бюджет.
На наш взгляд, восстановленная к уплате сумма НДС в бухгалтерском учете может отражаться по дебету счета 94 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Сформированная сумма потерь в данном случае списывается с кредита счета 94 в дебет счета учета расчетов с хранителем, например 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Сумма штрафа, причитающаяся организации от хранителя, в целях бухгалтерского учета является внереализационным доходом и отражается по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н; Инструкция по применению Плана счетов).
В целях исчисления налога на прибыль суммы, полученные от хранителя в виде штрафа, а также в возмещение убытков, учитываются в составе внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 НК РФ). Считаем, что стоимость испорченного товара учитывается в составе внереализационных расходов на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. Сумма восстановленного НДС учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (п. 1 ст. 264, п. 3 ст. 170 НК РФ).
Различие в признании доходов и расходов по рассматриваемой операции (в бухгалтерском учете признается внереализационный доход в сумме штрафа, а в налоговом учете - внереализационный доход в сумме возмещения убытков и сумме штрафа и расход в размере стоимости испорченного товара и восстановленной суммы НДС) не приводит к различию между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью. В связи с этим считаем, что, исходя из принципа рациональности ведения бухгалтерского учета (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н), организация вправе не отражать постоянные разницы, возникающие в соответствии с п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦испорченного товара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦((118 000 - 18 000) х ¦ ¦ ¦ ¦ Извещение ¦
¦х 50%) ¦ 94 ¦ 41 ¦ 50 000¦ хранителя ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Восстановлен НДС со ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦стоимости испорченного ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦товара (18 000 х 50%) ¦ 94 ¦ 68 ¦ 9 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена задолженность ¦ ¦ ¦ ¦ Договор ¦
¦хранителя по возмещению ¦ ¦ ¦ ¦ хранения, ¦
¦расходов на приобретение ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦товаров (118 000 х 50%) ¦ 76 ¦ 94 ¦ 59 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Договор ¦
¦Отражена задолженность ¦ ¦ ¦ ¦ хранения, ¦
¦хранителя по уплате ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦штрафа (59 000 х 5%) ¦ 76 ¦ 91-1 ¦ 2 950¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Получены денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средства от хранителя ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦(59 000 + 2950) ¦ 51 ¦ 76 ¦ 61 950¦расчетному счету¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Н.В.Чаплыгина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
07.02.2006