Организация приобрела в феврале 2006 г. копировальный аппарат за 16 520 руб. (в том числе НДС) и в этом же месяце ввела его в эксплуатацию. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимостью не более 20 000 руб. за единицу отражаются в бухгалтерском учете в составе МПЗ...

Организация приобрела в феврале 2006 г. копировальный аппарат за 16 520 руб. (в том числе НДС 2520 руб.), предназначенный для производственных нужд, и в этом же месяце ввела его в эксплуатацию. В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимостью не более 20 000 руб. за единицу отражаются в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов (МПЗ). Согласно учетной политике для целей налогового учета начисление амортизации производится линейным методом. Срок полезного использования копировального аппарата установлен равным 5 годам на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Как отражаются в учете организации операции, связанные с приобретением и вводом в эксплуатацию копировального аппарата?
В соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, с учетом Изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденных Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н, активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе МПЗ. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
Приобретенный копировальный аппарат удовлетворяет условиям п. 4 ПБУ 6/01 и в рассматриваемом случае учетной политикой организации предусмотрено, что активы стоимость не более 20 000 руб. за единицу учитываются в составе МПЗ.
Следовательно, на основании п. п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, приобретенный копировальный аппарат принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).
Принятие копировального аппарата к бухгалтерскому учету отражается по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Сумма НДС, предъявленная поставщиком копировального аппарата, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60.
Поскольку в рассматриваемом случае приобретенный копировальный аппарат принимается к бухгалтерскому учету в составе МПЗ (а не в составе основных средств), то предъявленную сумму НДС организация имеет право принять к вычету после постановки копировального аппарата на учет по счету 10 при наличии счета-фактуры (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
Принятая к вычету сумма НДС отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19.
Расходы, связанные с приобретением копировального аппарата, формируют расходы по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
При передаче копировального аппарата в производство его стоимость списывается со счета 10 в данном случае в дебет счета 20 "Основное производство" (Инструкция по применению Плана счетов).
Для целей налогообложения прибыли приобретенный копировальный аппарат признается основным средством (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ).
Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС, кроме случаев, предусмотренных НК РФ (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Для целей налогового учета срок полезного использования определяется организацией самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 НК РФ).
При признании для целей налогообложения прибыли доходов и расходов методом начисления амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным ст. 259 НК РФ (п. 3 ст. 272 НК РФ) <*>.
В рассматриваемом случае ежемесячная норма амортизации для целей налогового учета рассчитывается в порядке, установленном п. 4 ст. 259 НК РФ, и ежемесячные амортизационные отчисления для целей налогообложения прибыли составляют 233 руб. ((16 520 руб. - 2520 руб.) х (1 / 60 мес. х 100%)).
Ввиду того что стоимость приобретенного копировального аппарата формирует бухгалтерскую прибыль (убыток) в месяце передачи его в производство, а в налоговом учете стоимость этого копировального аппарата будет погашаться по мере начисления амортизации, в месяце передачи копировального аппарата в производство организация признает в бухгалтерском учете вычитаемую временную разницу (п. п. 8 - 11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Вычитаемые временные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница) (п. 13 ПБУ 18/02).
Вычитаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового актива. Отложенный налоговый актив отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 (п. п. 14, 17 ПБУ 18/02; Инструкция по применению Плана счетов). По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц (в данном случае - по мере начисления амортизации в налоговом учете) будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы. Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде отложенные налоговые активы, отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 09 в корреспонденции с дебетом счета 68 (абз. 2 п. 17 ПБУ 18/02; Инструкция по применению Плана счетов).
В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов по балансовому счету 68:
68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";
68-2 "Расчеты по налогу на прибыль организаций".
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Принят к учету ¦ ¦ ¦ ¦ Отгрузочные ¦
¦приобретенный ¦ ¦ ¦ ¦ документы ¦
¦копировальный аппарат ¦ ¦ ¦ ¦ поставщика, ¦
¦(16 520 - 2520) ¦ 10 ¦ 60 ¦ 14 000¦ Приходный ордер¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена сумма НДС по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦копировальному аппарату ¦ 19 ¦ 60 ¦ 2 520¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Принята к вычету сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦НДС, предъявленная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦поставщиком ¦ 68-1 ¦ 19 ¦ 2 520¦ Счет-фактура ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Произведена оплата ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦поставщику ¦ 60 ¦ 51 ¦ 16 520¦расчетному счету¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦копировального аппарата, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦переданного в ¦ ¦ ¦ ¦ Требование- ¦
¦производство ¦ 20 ¦ 10 ¦ 14 000¦ накладная ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражен отложенный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговый актив ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(14 000 х 24%) ¦ 09 ¦ 68-2 ¦ 3 360¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Ежемесячная бухгалтерская запись с марта 2006 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Уменьшен отложенный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговый актив ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦(3360 / 60) ¦ 68-2 ¦ 09 ¦ 56¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Отметим, что организация имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ (п. 1.1 ст. 259 НК РФ). В данной схеме исходим из того, что организация не воспользовалась правом на единовременное включение в состав расходов до 10% первоначальной стоимости копировального аппарата.
Н.А.Якимкина
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
08.02.2006