Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы" и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, владеет акциями ЗАО. 20.03.2006 ЗАО объявило о выплате дивидендов за 2005 г. Дивиденды выплачены организации в апреле 2006 г. ЗАО при выплате дивидендов не удержало налог на прибыль. Как отразить эти операции в учете организации, если дата утверждения отчетности организации - 31.03.2006?..

Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы" и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, владеет акциями ЗАО. 20.03.2006 ЗАО объявило о выплате дивидендов за 2005 г. в сумме 200 000 руб. Дивиденды выплачены организации в апреле 2006 г. ЗАО при выплате дивидендов не удержало налог на прибыль, поскольку было извещено о том, что организация - получатель дивидендов является плательщиком единого налога. Как отразить указанные операции в учете организации в 2006 г., если дата утверждения собственной бухгалтерской отчетности организации за 2005 г. - 31.03.2006?
В рассматриваемой ситуации решение о выплате дивидендов объявлено 20.03.2006, то есть до утверждения годовой бухгалтерской отчетности самой организации - получателя дивидендов. В соответствии с п. п. 3, 5 Положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденного Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н, а также п. 1 Приложения к ПБУ 7/98 данное событие признается событием после отчетной даты, подтверждающим существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность.
Существенное событие после отчетной даты подлежит отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного его характера для организации. Событие после отчетной даты признается существенным, если без знания о нем пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации. Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно исходя из требований положений нормативных актов по бухгалтерскому учету (п. 6 ПБУ 7/98).
Согласно п. п. 7, 9 ПБУ 7/98 данные об активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации отражаются в бухгалтерской отчетности с учетом событий после отчетной даты, подтверждающих существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность. При этом события после отчетной даты отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода до утверждения годовой бухгалтерской отчетности в установленном порядке <*>.
То есть в рассматриваемой ситуации 20.03.2006 в бухгалтерском учете заключительными записями декабря 2005 г. отражается признание операционного дохода в виде дивидендов. Доходы от участия организации в уставных капиталах других организаций включаются в состав ее операционных доходов и отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие (п. 9 ПБУ 7/98).
Организация, выплачивающая юридическому лицу (плательщику налога на прибыль) доходы в виде дивидендов, в общем случае признается налоговым агентом по налогу на прибыль (п. 2 ст. 275 Налогового кодекса РФ) и обязана исчислить по ставке, установленной пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ (9%), удержать из суммы выплачиваемых дивидендов и уплатить в бюджет сумму налога на прибыль <**>.
Организации, применяющие УСН, не являются плательщиками по налогу на прибыль (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации, налоговой базой признается денежное выражение доходов. Налоговая ставка при этом определяется в размере 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ).
При определении объекта налогообложения по единому налогу налогоплательщики учитывают доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ, в том числе доходы от долевого участия в других организациях (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 250 НК РФ).
Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ внесены изменения в налоговое законодательство, согласно которым с 01.01.2006 при определении объекта налогообложения по единому налогу налогоплательщик не учитывает в составе доходов доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями ст. 275 НК РФ (п. 5 ст. 1, п. 2 ст. 5 Федерального закона N 101-ФЗ, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Поскольку в рассматриваемой ситуации налог на прибыль при выплате дивидендов ЗАО не удержан, то доход в виде дивидендов учитывается организацией в целях обложения единым налогом.
Датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), то есть в данном случае - апрель 2006 г.
В заключение следует заметить, что, несмотря на различия, возникающие в рассматриваемой ситуации в моментах признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете организации, данная организация, не будучи плательщиком налога на прибыль, не применяет Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.02.2002 N 114н (п. 2 ст. 346.11 НК РФ; п. 1 ПБУ 18/02).
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи декабря 2005 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражена сумма ¦ ¦ ¦ ¦ Решение общего ¦
¦причитающихся организации¦ ¦ ¦ ¦ собрания ¦
¦дивидендов ¦ 76-3 ¦ 91-1 ¦200 000¦ акционеров ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи марта 2006 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦ СТОРНО ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦Отражена сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦причитающихся организации¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦дивидендов ¦ 76-3 ¦ 91-1 ¦200 000¦ справка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражена сумма ¦ ¦ ¦ ¦ Решение общего ¦
¦причитающихся организации¦ ¦ ¦ ¦ собрания ¦
¦дивидендов ¦ 76-3 ¦ 91-1 ¦200 000¦ акционеров ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи апреля 2006 г. ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Получены дивиденды от ¦ ¦ ¦ ¦Выписка банка по¦
¦участия в ЗАО ¦ 51 ¦ 76-3 ¦200 000¦расчетному счету¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> При составлении бухгалтерской отчетности организация оценивает последствия события после отчетной даты в денежном выражении. Для оценки в денежном выражении последствий события после отчетной даты организация делает соответствующий расчет. Организацией должно быть обеспечено подтверждение такого расчета (п. 8 ПБУ 7/98).
<**> Величину, соответствующую доле налоговой базы, приходящейся на акционеров (участников), не являющихся плательщиками налога на прибыль, организация, выплачивающая дивиденды, указывает справочно по строке 071 разд. А Листа 03 Декларации по налогу на прибыль организаций (Инструкция по заполнению Декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденная Приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585).
И.В.Шувалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
06.01.2006