В результате аварии в 2006 г. вышло из строя и не подлежит ремонту производственное оборудование (станок). С целью использования деталей оборудования в качестве запасных частей для ремонта аналогичных станков организация собственными силами произвела разборку станка. Непригодные к использованию детали утилизированы. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете данные операции?..

В результате аварии в январе 2006 г. вышло из строя и не подлежит ремонту производственное оборудование (станок) первоначальной стоимостью 420 000 руб., сумма начисленной амортизации - 210 000 руб. С целью использования деталей оборудования в качестве запасных частей для ремонта аналогичных станков организация собственными силами произвела разборку станка, затраты по которой (заработная плата, ЕСН и страховые взносы) составили 5000 руб. При разборке оприходованы запасные части рыночной стоимостью 150 000 руб., которые были использованы для ремонта другого станка. Непригодные к использованию детали утилизированы. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете данные операции?
Вышедший из строя по причине аварии станок, не подлежащий ремонту, списывается (выбывает) из состава основных средств в порядке, установленном разд. V Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, и разд. VI Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее по тексту - Методические указания), а также Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Согласно п. 77 Методических указаний для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия. Комиссия производит осмотр объекта основных средств, устанавливает возможности (целесообразность) его восстановления, устанавливает причины списания объекта, выявляет лиц, по вине которых происходит преждевременное выбытие объекта, устанавливает возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов выбывающего объекта и производит их оценку исходя из текущей рыночной стоимости.
По результатам работы комиссии составляется акт на списание объекта основных средств, в котором указываются сведения, предусмотренные п. 78 Методических указаний.
Детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта основных средств, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются по текущей рыночной стоимости по дебету счета 10 "Материалы" (в данном случае - субсчет 10-5 "Запасные части") в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (п. 79 Методических указаний, п. п. 5, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, Инструкция по применению Плана счетов).
Доходы и расходы от выбытия объекта основных средств признаются операционными доходами и расходами в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 86 Методических указаний, п. 31 ПБУ 6/01).
Записи в бухгалтерском учете по списанию объекта основных средств производятся в порядке, установленном п. 84 Методических указаний, а также Инструкцией по применению Плана счетов.
В приведенной ниже таблице отражения в учете хозяйственных операций используются следующие наименования субсчетов по счету 01 "Основные средства": 01-1 "Основные средства в эксплуатации", 01-2 "Выбытие основных средств".
В целях налогообложения прибыли расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной амортизации, а также расходы по ликвидации, включаются в состав внереализационных расходов на дату составления акта ликвидации основного средства, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета (пп. 8 п. 1 ст. 265 и п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ).
Доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств в целях налогообложения прибыли признаются внереализационными доходами налогоплательщика на дату составления акта ликвидации основного средства, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета (п. 13 ст. 250, пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Оценка доходов в виде стоимости материалов, полученных при ликвидации основных средств, в целях налогообложения прибыли может быть произведена на основании п. п. 5, 6 ст. 274 НК РФ исходя из их рыночной стоимости (без включения в нее НДС).
В данном случае запасные части, полученные при разборке станка, использованы для ремонта аналогичных станков. Следовательно, в целях налогообложения прибыли стоимость указанных запасных частей рассматривается как прочие расходы и признается для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором запасные части были использованы для ремонта, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 НК РФ).
Согласно абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов в виде имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, определяется как сумма налога на прибыль, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 13 ст. 250 НК РФ, то есть в данном случае в размере 36 000 руб. (150 000 руб. х 24%).
Разница между стоимостью запасных частей, включенных в расходы на ремонт в бухгалтерском и налоговом учете, признается постоянной разницей, приводящей к возникновению постоянного налогового обязательства, которое отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, Инструкция по применению Плана счетов).
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ Бухгалтерские записи по ликвидации оборудования ¦
+-------------------------T------T------T-------T----------------+
¦Отражена первоначальная ¦ ¦ ¦ ¦ Акт о списании ¦
¦стоимость ликвидируемого ¦ ¦ ¦ ¦ объекта ¦
¦оборудования ¦ 01-2 ¦ 01-1 ¦420 000¦основных средств¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана сумма амортизации¦ ¦ ¦ ¦ Акт о списании ¦
¦по ликвидируемому ¦ ¦ ¦ ¦ объекта ¦
¦оборудованию ¦ 02 ¦ 01-2 ¦210 000¦основных средств¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Расчетно- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ платежная ¦
¦ ¦ ¦ 70, ¦ ¦ ведомость, ¦
¦Отражены затраты по ¦ ¦ 69 ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦ликвидации оборудования ¦ 91-2 ¦ и др.¦ 5 000¦ справка-расчет ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Акт о списании ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ объекта ¦
¦Оприходованы запчасти, ¦ ¦ ¦ ¦ основных ¦
¦снятые с ликвидированного¦ ¦ ¦ ¦ средств, ¦
¦оборудования ¦ 10-5 ¦ 91-1 ¦150 000¦ Приходный ордер¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана остаточная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ Акт о списании ¦
¦ликвидированного ¦ ¦ ¦ ¦ объекта ¦
¦оборудования ¦ 91-2 ¦ 01-2 ¦210 000¦основных средств¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦запасных частей, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦использованных для ¦ ¦ ¦ ¦ Требование- ¦
¦ремонта других станков ¦ 20 ¦ 10-5 ¦150 000¦ накладная ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Отражено постоянное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налоговое обязательство ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦((150 000 - 36 000) х ¦ ¦ ¦ ¦ Бухгалтерская ¦
¦х 24%) ¦ 99 ¦ 68 ¦ 27 360¦ справка-расчет ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
Ю.С.Орлова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
23.01.2006