Сотрудница нашей организации находилась на больничном в период с 23.01.2006 по 27.01.2006. При этом 2005 г. отработан сотрудницей полностью. Должностной оклад сотрудницы составляет 15 000 руб. (иных выплат трудовым договором не предусмотрено), ее непрерывный трудовой стаж - 12 лет. В организации установлена пятидневная рабочая неделя. Как рассчитать и отразить в учете сумму пособия по временной нетрудоспособности?

Сотрудница нашей организации находилась на больничном в период с 23.01.2006 по 27.01.2006. Как рассчитать и отразить в учете сумму пособия по временной нетрудоспособности?
2005 г. отработан сотрудницей полностью. Должностной оклад сотрудницы составляет 15 000 руб. (иных выплат трудовым договором не предусмотрено), ее непрерывный трудовой стаж - 12 лет. В организации установлена пятидневная рабочая неделя.
При временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности. Размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом (ст. 183 Трудового кодекса РФ).
Статьей 2 Федерального закона от 22.12.2005 N 180-ФЗ "Об отдельных вопросах исчисления и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и размерах страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в 2006 году" установлено, что пособие по временной нетрудоспособности исчисляется из средней заработной платы застрахованного лица, выплачиваемой ему работодателем, производящим выплату указанного пособия, за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления временной нетрудоспособности, с учетом непрерывного трудового стажа и других условий, установленных нормативными правовыми актами об обязательном социальном страховании. Исчисление средней заработной платы осуществляется в порядке, установленном Правительством РФ в соответствии со ст. 139 ТК РФ.
В соответствии с п. 2 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213, для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в организации, независимо от источников этих выплат, к которым относится в том числе заработная плата, начисленная работникам по тарифным ставкам (должностным окладам) за отработанное время (пп."а" указанного пункта).
Согласно п. 8 Положения во всех случаях, кроме применения суммированного учета рабочего времени, для определения среднего заработка используется средний дневной заработок. Средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на количество фактически отработанных в этот период дней.
Следовательно, средний дневной заработок сотрудницы в рассматриваемой ситуации равен 725,81 руб. ((15 000 руб. х 12 мес.) / 248 дн., где 248 дн. - количество рабочих дней в расчетном периоде (с 01.01.2005 до 01.01.2006)).
Нормативными правовыми актами, устанавливающими условия и порядок обеспечения пособиями по обязательному социальному страхованию, являются Основные условия обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденные Постановлением Совмина СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 N 191, и Положение о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденное Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.1984 N 13-6 (далее - Положение о порядке обеспечения пособиями) (применяются в части, не противоречащей действующим в настоящее время федеральным законам).
Пособие по временной нетрудоспособности, кроме случаев трудового увечья или профессионального заболевания, рабочим и служащим, имеющим непрерывный трудовой стаж 8 и более лет, выдается в размере 100 процентов заработка (пп. "а" п. 25 Основных условий; пп. "а" п. 30 Положения о порядке обеспечения пособиями).
Средний заработок работника определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество дней (рабочих, календарных) в периоде, подлежащем оплате (абз. 2 п. 8 Положения).
При этом п. 1 ст. 1 Федерального закона N 180-ФЗ установлено, что застрахованным лицам, работающим по трудовым договорам, заключенным с организациями, признаваемыми налогоплательщиками единого социального налога, пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) выплачиваются за первые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, а за остальной период начиная с третьего дня временной нетрудоспособности - за счет средств ФСС РФ.
В соответствии с п. 73 Положения о порядке обеспечения пособиями в рассматриваемой ситуации подлежат оплате 5 рабочих дней с 23.01.2006 по 27.01.2006 (2 дня - за счет средств организации, 3 дня - за счет средств ФСС РФ).
При этом п. 1 ст. 3 Федерального закона N 180-ФЗ установлено, что максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемого за счет средств ФСС РФ, в 2006 г. не может превышать 15 000 руб. за полный календарный месяц. Соответственно, сумма дневного пособия, рассчитанная исходя из максимального размера пособия, в январе составит 937,5 руб. (15 000 руб. / 16 дн., где 16 дн. - количество рабочих дней в январе), что очевидно больше, чем фактически причитающаяся сотруднице сумма дневного пособия (725,81 руб.).
В рассматриваемой ситуации сумма пособия по временной нетрудоспособности, причитающаяся сотруднице, выплачиваемая за счет средств работодателя, составляет 1451,62 руб. (725,81 руб. х 100% х 2 дн.), за счет средств ФСС РФ - 2177,43 руб. (725,81 руб. х 100% х 3 дн.), общая сумма - 3629,05 руб. (1451,62 руб. + 2177,43 руб.).
Начисление пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемого за счет средств государственного социального страхования, отражается в бухгалтерском учете согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, по дебету счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".
Сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая за счет средств работодателя, отражается в составе расходов по обычным видам деятельности по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 70 (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; Инструкция по применению Плана счетов).
Сумма пособия по временной нетрудоспособности подлежит обложению НДФЛ (п. 1 ст. 217 Налогового кодекса РФ). Налогообложение производится по ставке 13 процентов (п. 1 ст. 224 НК РФ). Начисление НДФЛ отражается по дебету счета 70 и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, не облагаются ЕСН. Соответственно, на рассматриваемую выплату не начисляются также страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").
В соответствии с п. 2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.07.1999 N 765, п. 6 Письма ФСС РФ от 15.02.2005 N 02-18/07-1243, пособия по временной нетрудоспособности не облагаются взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Выплата пособия за вычетом удержанного НДФЛ в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов отражается по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса" <*>.
--------------------------T------T------T-------T----------------¬
¦ Содержание операций ¦Дебет ¦Кредит¦ Сумма,¦ Первичный ¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦ документ ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ 20 ¦ ¦ ¦ Листок ¦
¦Начислено пособие по ¦ (23, ¦ ¦ ¦ нетрудоспо- ¦
¦временной ¦ 25, ¦ ¦ ¦ собности, ¦
¦нетрудоспособности, ¦ 26, ¦ ¦ ¦ Расчетно- ¦
¦выплачиваемое за счет ¦ 29, ¦ ¦ ¦ платежная ¦
¦средств работодателя <**>¦ 44) ¦ 70 ¦1451,62¦ ведомость ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Листок ¦
¦Начислено пособие по ¦ ¦ ¦ ¦ нетрудоспо- ¦
¦временной ¦ ¦ ¦ ¦ собности, ¦
¦нетрудоспособности, ¦ ¦ ¦ ¦ Расчетно- ¦
¦выплачиваемое за счет ¦ ¦ ¦ ¦ платежная ¦
¦средств ФСС РФ ¦ 69-1 ¦ 70 ¦2177,43¦ ведомость ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Удержан НДФЛ (3629,05 х ¦ ¦ ¦ ¦ Налоговая ¦
¦13%) ¦ 70 ¦ 68 ¦ 472¦ карточка ¦
+-------------------------+------+------+-------+----------------+
¦Выплачено пособие по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦временной ¦ ¦ ¦ ¦ Расчетно- ¦
¦нетрудоспособности ¦ ¦ ¦ ¦ платежная ¦
¦(3629,05 - 472) <*> ¦ 70 ¦ 50 ¦3157,05¦ ведомость ¦
L-------------------------+------+------+-------+-----------------
--------------------------------
<*> Выплата пособия по временной нетрудоспособности осуществляется в сроки, установленные для выплаты заработной платы (п. 113 Положения о порядке обеспечения пособиями).
<**> В целях налогообложения прибыли расходы работодателя по выплате пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня нетрудоспособности включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
И.В.Шувалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
30.01.2006