Организация занимается экспортом зерна. При поступлении от поставщика зерно приходуется по количеству согласно выставленным счетам-фактурам. В дальнейшем зерно сушится и очищается от сорной смеси на элеваторе, с которым заключен соответствующий договор. В процессе подработки происходит убыль зерна в весе, что элеватор отражает в актах списания. Как учесть в целях налогообложения сумму НДС, приходящуюся на стоимость списанного зерна?

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ обложение НДС товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, производится по налоговой ставке 0 процентов.
На основании п. п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право на вычет сумм НДС, уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, используемых для осуществления операций, облагаемых НДС.
При реализации товаров на экспорт указанные вычеты производятся при предоставлении налогоплательщиком в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, и отдельной налоговой декларации (п. 3 ст. 172 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации зерно, подлежащее реализации на экспорт, до фактической отгрузки подвергается доработке в виде сушки и очистки от сорной примеси. Доработка осуществляется с привлечением сторонней организации-элеватора.
Отметим, что убыль в массе зерна в результате сушки и очистки от сорной примеси следует квалифицировать не как естественную убыль, а как технологические потери (поскольку она возникает не в результате естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств зерна).
Пунктом 7 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что в случае если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.
Расходы по технологическим потерям в процессе производства, учитываемые в составе материальных расходов, в отличие от расходов на потери при естественной убыли прямо не нормируются (пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ).
В то же время по правилам, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ, расходами в целях гл. 25 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
С учетом этого считаем, что в качестве обоснованных технологических потерь в данном случае следует рассматривать потери, не превышающие размер убыли в массе зерна от снижения влажности и сорной примеси, рассчитанный в соответствии с пп. "а" и "б" п. 17 Порядка учета зерна и продуктов его переработки, утвержденного Приказом Росгосхлебинспекции от 08.04.2002 N 29.
Таким образом, если технологические потери организации не превышают установленные нормы, то соответствующие затраты учитываются при исчислении налога на прибыль в полном объеме и, соответственно, вся сумма НДС, приходящаяся на эти расходы, может быть принята к вычету (при соблюдении других необходимых условий).
Если фактические технологические потери превышают установленные нормы, то сумма такого превышения для целей налогообложения прибыли не учитывается (п. 49 ст. 270 НК РФ), а НДС, приходящийся на эту сумму, к вычету не принимается.
Т.А.Аушев
Консультационно-аналитический центр
по бухгалтерскому учету
и налогообложению
20.10.2005
весу