В счет уплаты страховых взносов по договорам добровольного медицинского страхования организация передала страховщику векселя третьего лица, приняв затраты на уплату страховых взносов в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Прав ли налоговый орган, вынесший по результатам проверки решение о доначислении организации налога на прибыль, пеней и привлечении ее к ответственности по п. 1 ст. 122 НК?

Согласно п. 16 ст. 255 Налогового кодекса РФ суммы платежей (взносов) работодателей, в том числе по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации, относятся к расходам на оплату труда, которые в соответствии со ст. 253 НК РФ связаны с производством и реализацией и уменьшают полученные налогоплательщиком доходы.
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Вместе с тем в соответствии с п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов.
Таким образом, норма, содержащаяся в п. 6 ст. 272 НК РФ, является специальной по отношению к норме п. 1 ст. 272 НК РФ, регламентирующей порядок (в том числе форму оплаты) признания расходов по добровольному страхованию при методе начисления.
Следовательно, исходя из буквального толкования названной нормы расходы на страхование, оплаченные неденежными средствами, в том числе путем передачи векселя, не могут быть признаны расходами для целей налогообложения.
Данный вывод согласуется и с положениями ст. ст. 2, 9, 10, 11 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации". Согласно п. 1 ст. 2 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-1 страхование представляет собой отношения по защите имущественных интересов физических и юридических лиц при наступлении определенных событий (страховых случаев) за счет денежных фондов, формируемых из уплачиваемых ими страховых взносов (страховых премий). В соответствии с п. 2 ст. 9 названного Закона страховым случаем является совершившееся событие, предусмотренное договором страхования или законом, с наступлением которого возникает обязанность страховщика произвести страховую выплату страхователю, застрахованному лицу, выгодоприобретателю или иным третьим лицам.
Из перечисленных норм следует, что страховые взносы страхователем уплачиваются страховщику только в денежной форме, страховые выплаты страховщиком производятся в пользу страхователя также только в денежной форме. Следовательно, публично-правовые и гражданско-правовые нормы, касающиеся формы расходов по уплате страховых взносов, не противоречат друг другу.
Законодатель с учетом особенностей отношений в области страхования прямо указал в п. 6 ст. 272 НК РФ на то, что расходы по обязательному и добровольному страхованию должны быть понесены только в денежной форме.
Таким образом, решение налогового органа в данном случае правомерно, что подтверждается арбитражной практикой (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.02.2005 N А13-6053/04-21).
О.Г.Хмелевской
Издательство "Главная книга"
20.07.2005